Nuevo varapalo del Supremo a Hacienda: el derecho de los contribuyentes a compensar las bases imponibles negativas en autoliquidaciones extemporáneas

¿Es posible compensar bases imponibles negativas cuando la autoliquidación se presenta extemporáneamente?

El Tribunal Superior de Andalucía (STSJ 1496/2020, de 19 de noviembre), compartiendo el argumento del TEAC, manifestó que en el caso de que un contribuyente presente autoliquidación de forma extemporánea no tendrá, posteriormente, derecho a rectificar ni opción a compensar las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.

El TSJ de Andalucía se apoya en el argumento de que “no puede otorgar un trato más favorable a quien incumple sus obligaciones fiscales en tiempo y favorable, que a quien cumple con las mismas, y después pide la rectificación.”

En este sentido coincide con el TEAC, en que en los supuestos de que el contribuyente no presente autoliquidación estando obligado a ello, incumpliendo con “la más básica de sus obligaciones tributarias”, y no ejerciendo el interesado derecho a compensar cantidad alguna dentro del periodo que se establece reglamentariamente para su declaración, optando por dejar pasar el tiempo, por lo que, transcurrido el tiempo, no podrá rectificar un procedimiento de comprobación para la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, basándose en que los plazos son improrrogables cuando se trata de plazos de caducidad como lo es el del art.119.3 LGT.

La Agencia Tributaria, en este caso, giró la compensación de bases imponibles negativas de periodos anteriores no dando opción al contribuyente de compensarlas debido a la presentación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de forma extemporánea.

¿Qué establece el artículo 119.3 LGT y como lo interpreta en Tribunal Supremo, en relación con este caso?

En virtud del artículo 119.3 de la Ley General Tributaria (LGT) “las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que se presente en el período reglamentario de declaración.”.

El Tribunal Supremo, acudiendo a la definición de opción de la Real Academia Española (RAE), interpreta el art.119.3 LGT estableciendo que el término “opción” comporta varias acepciones, la mayoría se basan en la idea de elección entre diferentes alternativas, como por ejemplo “cada una de las cosas a las que se puede optar” o “derecho a elegir entre dos o más cosas, fundado en precepto legal o en negocio jurídico” (acepción jurídica”. Ahora bien, el Supremo recuerda que el art.119.3 LGT no se refiere a cualesquiera de las opciones, es decir, a un concepto genérico o amplio de opción, sino sólo a aquellas opciones que “según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una si es posible aplicar en el Impuesto sobre Sociedades, el mecanismo de compensación de bases imponibles negativas cuando la autoliquidación se presenta extemporáneamente.” Por tanto, no nos encontramos ante la presencia de una opción tributaria, cuando el contribuyente ejerce un derecho autónomo que se contempla en la norma jurídica tributaria sin alternativas regulatorias diferentes y excluyentes.

Conclusión del Tribunal Supremo sobre si es posible compensar o no las bases imponibles negativas sobre períodos de autoliquidación presentados de forma extemporánea

El Supremo determina de forma clara que compensar o no las bases imponibles negativas es un derecho del contribuyente, no una opción tributaria del artículo 119.3 LGT, debido a que no puede tratarse de una opción cuando ni el antiguo art.25 TRLIS ni el actual art.26.1 LIS ofrecen una alternativa que consista en poder elegir entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes. Hay que tener en cuenta que la compensación de BI es el medio que garantiza que el gravamen de la obtención de renta en el Impuesto sobre Sociedades se produzca de forma correlativa a la capacidad económica de los contribuyentes pues, constituye un elemento de cuantificación de la base imponible. De este modo, se produce una doble dimensión del mecanismo de compensación de las BIN, en primer lugar, se configura como un verdadero derecho del contribuyente y, por otro lado, se configura dentro del principio constitucional de capacidad económica que establece el art.13 de la Constitución Española, como principio de ordenación del sistema tributario.

Por lo tanto, la compensación de las BIN es un verdadero derecho autónomo, de modo que el contribuyente puede ejercer el derecho a compensar o no ejercerlo.

Por último, manifiesta el Supremo que la presentación extemporánea de una autoliquidación puede acarrear los efectos que se prevean en la norma tributaria, especialmente en materia de sanciones, pero lo que no resulta lógico, es atribuir a la presentación extemporánea de una declaración, la prohibición de ejercitar los derechos que el ordenamiento tributario reconoce a los obligados tributarios.